改訂監査基準と内部統制監査

今朝（10月19日）の日経新聞には、昔のテレビ番組の資産価値を真剣に検討する研究会が発足したり、大手のリース会社が合併する記事が掲載されていたり、ということでバランスシートへの無体財産やリース資産の項目化など、会計基準の変更（国際標準化）に伴って社会が大きく動く姿が垣間見れます。「これからの20年は会計の時代」というのは、このブログの大きなテーマのひとつになっておりますが、いくら「会計は経済の後追い」と言われておりましても、引当金の積み増し要求などの事例からみても特定の業界や個々の企業の存亡を左右する力が企業会計の世界にはあるわけでして、会計に「見積り予想」とか「実質的判断」「国際標準」の要請が強くなればなるほど、経済社会を動かす力を持ちうる制度だと思います。また、それだけ会計専門職の方々の責任と権限は大きくなるものと思いますね。おそらく会計基準や監査基準というものの持つ規範力につきましても、今後いろいろなところで研究される対象になるんじゃないでしょうか。

私のような法曹からしますと、そういった会計基準、監査基準というものはそれ自体の理解があまり「メシの種」にはならないものですから、あんまり真剣に検討したこともなかったわけでして、「監査論」なる基本書もあまり読んだことはありませんが、やはり「内部統制評価報告書」に対する監査実務というものの実務指針も出る、ということですから、すこしばかり「改訂監査基準」の中身を検討したりしております。それで、またこういった基準や、その解説書などを読んでおりますと、（いつもと同じように）いろいろとわけのわからない疑問が湧いてまいります。この改訂監査基準というのは、一般に公正妥当な監査基準でありますから、相当高いレベルの規範力を持っていると思うのですが（基本的には平成19年3月期の決算から適用される、ということですよね。もう適用してもいいとも書いてありますが）、この監査基準の「第三実施基準」の「三　監査の実施」第２項におきまして、

２　監査人は、ある特定の監査要点について、内部統制が存在しないか、あるいは有効に運用されていない可能性が高いと判断した場合には、内部統制に依拠することなく、実証手続により十分かつ適切な監査証拠を入手しなければならない。

と規定されております。おそらく、この規定は金融商品取引法193条の２第2項の「内部統制評価に関する監査証明」制度の運用についても規範力を有するものと思いますが、これ、普通に素直に考えますと、もし金商法における監査人（公認会計士もしくは監査法人）の内部統制評価監査において「経営者の内部統制評価は信頼できない」といった不適正意見を述べる場合、その監査人はこの監査基準にしたがって、実証手続によって財務諸表監査の適正性判断のために十分かつ適正な監査証拠を入手しなければならないように読めるのですが、本当にそうなってしまうんでしょうか？要するにある程度内部統制がしっかり確保されているからこそ、財務諸表監査において「試査」が可能になるわけですから、試査ができないことになる、と理解していいんでしょうかね。でも、もしこういった解釈が正しいとしたら、財務諸表監査と内部統制報告実務における監査とは同一人が行うことを前提とした場合、内部統制監査に不適正意見を表明する監査人って、出てこないんじゃないでしょうか？実証手続によって監査証拠を入手しながら財務報告の信頼性を精査する、というのは現実問題として困難なんじゃないですかね。　「実施基準」はあくまでも内部統制監査に関する基準でしょうから、財務諸表監査の実施基準とは別なわけで、最終的に内部統制報告実務が「財務諸表の信頼性確保」にあるとしたら、この監査基準がまともに適用されてしまうような気もします。そうなると実は上場企業にとっては、内部統制評価報告書を作成することというのは、あんまり恐れるほどのこともないようになってしまわないでしょうかね。内部統制評価報告書そのものについての「確認書」というものも徴求されないわけですし。

あと、法律的な発想を会計基準や監査基準に持ち込んでいいものかどうかはわからないのですが、金融商品取引法において義務化される四半期開示については、逐一内部統制評価書の提出とか、内部統制監査というものはなされないわけですよね。そこで行われる監査のレベルというのは、「レビュー」になるものと解しておりますが、それも一応は投資家を誤った判断に導かない程度の「真実性」を確保するために行われるわけですから、当然のこととして内部統制の有効性についても評価されているのではないでしょうか。しかし、その評価というのはなにをもって有効と考えるのでしょうかね。その直前に行った内部統制報告書への監査結果を援用する、と考えるのでしょうか。このあたりも実にわかりにくいところでありまして、もし議論が整理されている文献などございましたら、どなたかお教えいただけますと幸いです。