内部統制監査の「品質管理」

金融商品取引法上の内部統制評価報告制度に関する「公開草案」も公表され、いよいよ草案自体に対する議論も始まるものと思われます。第一法規出版社主催の「緊急内部統制セミナー」では東京、大阪、名古屋で内部統制部会のメンバーの方々が実施基準の解説をされる、ということでして、おそらく満員盛況のセミナーになるんでしょうね。（ちなみに、私も大阪会場分につきまして、早速申し込みましたが・・）

大きな枠組みで申しますと、この制度は金融商品取引法上の「流動性の高い事業型有価証券」に関する企業情報開示制度のひとつ（制度の柔構造化）という位置づけでありますので、金融商品取引法の制度趣旨との整合性を常に考えておく必要があると思います。あたりまえのことかもしれませんが、内部統制を有効と評価するための水準とか、内部統制監査における適正意見表明の最低水準という概念（線引き）をどう考えるのか、これはおそらく実施基準を一読しても明確な回答は出てこないはずです。そういった場合に、やはり法律の制度趣旨とか、金融商品取引法の企業情報開示制度の中に、内部統制評価報告制度を導入した経緯などを参照しながら検討していく作業は今後のステップとしては不可欠だと思います。

たとえば、内部統制評価に非常に厳格に対応する上場企業があったとします。この企業の経営者は、一般に公正妥当と認められる内部統制評価基準に従うと、自社の内部統制には不備があると認められ、その後の不備解消の努力もむなしく事業年度の最終日までその欠陥は補正できず、「内部統制は不備がある」と評価したとします。しかしながら、内部統制監査を担当する監査人は、会計基準にしたがえば有効と判断していい、と考えている、としましょう。この場合、内部統制監査を担当する監査人（監査法人もしくは公認会計士）は、経営者の評価は間違っている（つまり、この企業については、他社の内部統制評価と比較しても、一般に公正妥当と認められる内部統制評価基準によれば内部統制は有効である、と判断される）と意見表明する（つまり、経営者意見について不適正意見を述べる）ことは十分ありうることなのでしょうか？理屈のうえではありうると考えられるでしょうが、さて財務報告の信頼性を確保するための開示情報という観点からみますと、一方で企業が「信用性に問題あり」と述べて、もう一方では監査人が「信用性には問題なし」と述べているわけです。財務諸表監査の場合には、経営者が数字によって意見を表明し、これに監査人が「信用性あり、なし」と意見を出すわけですから、これは投資家の自己責任で判断する材料としては、わかりやすいですね。しかし、数字を出した企業自身が「信用性はない」と言いながら、監査人が「信用性あり」と意見を表明したとしますと、そもそも投資家は開示情報のどれを信用していいか混乱するだけであって、投資家の自己責任の根拠となる企業情報開示制度としては、おそらく不適切なものになってしまうのではないでしょうか。もし今後、証券取引所が、この内部統制評価報告制度の運用を「上場基準」に反映させることになるとしたら、上記のようなケースではどういった取扱をするのか、非常に興味のあるところです。（企業側が信用性に問題あり、といいながら監査人が問題なし、と意見表明した場合に、もし粉飾決算や不正経理問題が発覚しますと、監査人の責任問題はクローズアップされる可能性も高くなりそうですね）

普通に考えてみましても、内部統制監査をされる監査人の方の監査スキルというものは、どこまで信用性があるのでしょうか。これは経営者による内部統制評価報告書に監査証明をつける、というものですから、「開示情報の適正性」に関わる問題として無視できないところだと思います。ある監査人は「甘い」けどある監査人は「厳格である」といった事態が発生する可能性というものは、いくら会計基準の適用のプロとはいえ、これまでの長い歴史を持つ財務諸表監査の場合とは大きく異なるところではないでしょうか。そこで、内部統制監査における「品質管理」を誰が担保して、開示情報としての適正性を確保するのか、といった問題にぶつかるような気がします。たとえば実施基準には「監査人は内部統制監査を行うに当たっては、本基準のほか、監査基準の一般基準および監査に関する品質管理基準を遵守するものである」と記述されております。したがいまして、いわゆる監査基準における「品質管理基準」に監査人が従うことで内部統制監査の品質管理はなされている、とも言えそうです。しかしながら、会社法におきましては、会計監査人の内部統制を監査役が報告を受ける、といった制度が会社法規則において定められております。これは会計監査人への監査役の監督手続を経ることで、第三者に公表される計算書類の適正性が担保される、との考えに基づくものでありまして、事後チェックである品質管理制度だけでは公表数字の適正性は担保できないことを物語っているように思います。これと同様、金融商品取引法における企業情報開示に関する手続の適正を重視するならば、やはり評価報告書が開示されるまでの手続の中で、こういった監査人の内部統制監査のチェックというものも（理屈のうえでは）考えておかなければいけないのではないでしょうか。たとえば、監査役は、その内部統制監査を担当する監査人のスキルについて、監査法人の研修制度や、監査経験などからみて問題なし、と判断する必要がある、といった議論をどこかでしておく必要があるかもしれません。

この実施基準の公開草案を読んでおりますと、全社的内部統制評価と業務プロセス評価の関係とか、ＩＴ統制の基本的枠組みとか、内部統制監査とか、いたるところに会社法や金融商品取引法の制度趣旨、導入経緯との整合性から由来する疑問点が浮かび上がってくるようですね。