内部統制報告制度Ｑ＆Ａ第６０問について考える

「まるちゃんの情報セキュリティきまぐれ日記」の丸山満彦先生のブログにおきまして、丸山先生が内部統制報告制度Ｑ＆Ａ（追加版）第６０問回答へのコメントを関西弁でお書きになっておられます。「結局、内部統制の不備を３つに分けとるやんけ」

米国では内部統制の欠陥の区分として「重大な欠陥」「重大な不備」「軽微な不備」に分けて報告することになっておりますが、日本の内部統制報告制度では内部統制の不備の区分としては「重要な欠陥」と「不備」の二区分とされております。（対象企業の負担を軽減するため、と解説されているのは皆様ご承知のとおりです。）しかし、当局によります上記Ｑ＆Ａ６０問の回答内容を読みますと、「積極的に監査人が発見すべき重要な欠陥」、「もし発見した場合には関係当事者に報告を要する不備」、「報告すら要しない不備」と区別することになるために、結局日本でも不備は三つに区別されることになるのであって、基本説明とは矛盾しているではないか？といった基本的かつ重要な疑問が呈されております。（詳細は丸山先生のブログをご参照ください）なるほど、たしかにそのように読めますし、矛盾を来しているようにも考えられます。

私は６月２５日のエントリー「内部統制報告制度Ｑ＆Ａ（完全版）をどう整理するか」のなかで、全６７問を論点ごとに表に整理いたしましたが、そのなかでこの第６０問は「法律学と会計監査論」の論点に含まれるものとして整理いたしました。つまり、この６０問は法律家と会計専門職との間で理解が分かれる可能性があり、法律家の立場からすれば、会計士さんや会計学者の方の考え方に耳を傾けないと相互理解が得られない問題ではないか、と考えております。私の理解としましては、内部統制の有効性判断基準を提供する、という実益のために「重要な欠陥」と「不備」との区別は不可欠、また監査人の報告必要性の判断基準を提供するという実益および集計することによって「重要な欠陥」と総合評価する単元と判断する実益のために「不備」と「そこまで至らない不備」との区別は不可欠、しかし「そこまで至らない不備」と「不備なし」とは何ら区別する実益はないわけですから、「そこまで至らない不備」も「不備なし」と同等に評価してもよいのではないでしょうか。こう考えますと、結局のところ日本の場合は不備を二つに区分する、といった前提となんら矛盾はないことになります。

刑法総論の分野で、「可罰的違法性」なる概念は法律家であれば皆、常識として理解しています。形式的には違法性ある犯罪行為でも、「刑罰」といった国家権力をもって処罰するに値するものでなければ、刑法の世界では違法性は認められず、犯罪は成立しないのであります。（つまり無罪であります）これに近い考え方として、「重要な欠陥」にしても「不備」にしても、おそらく各企業の財務報告の信頼性を損なうような重要な虚偽表示リスクとの関係で相対的に判断される「評価」がつきまとう概念でありますから、当然に価値判断を必要とするものであります。そうであるならば、「報告の必要性すらないような「影響が非常に僅少な不備」は、そもそも「不備なし」と同様に評価すれば足りる、と考えることにあまり躊躇を感じないところであります。なお、この６０問の質問と回答を精読しますと、質問者は「軽微な不備も監査人は報告を要するか」と質問しているのに対し、回答者は、わざと「軽微な不備」なる用語を避けて、「影響が僅少な不備は報告を要しない」として微妙に質問への回答をすりかえているようであります。つまり、軽微な不備であっても、それが「重要な欠陥」と判断するために集計するに値するほどの影響力がある場合には「不備」として扱い、これと対比される「影響が僅少な不備」については、そもそも不備として扱う意味がないことを示しているものと考えられます。

内部統制の不備とは、「単独もしくは複数合わさって、一般に公正妥当と認められる企業会計の基準及び財務報告を規制する法令に準拠して、取引を記録、処理及び報告することを阻害し、結果として重要な欠陥となる可能性がある」ものを指していることから（実施基準Ⅱ、１、②、イ）、「不備」を抽出する作業効率の面からいっても、上記のような理解も可能かと考えております。監査人の立場からすれば、「報告すべき不備を抽出し、整理する作業」は煩雑でしょうから、その範囲を限定することでＪ－ＳＯＸに関わる関係当事者の負担を軽減するものであり、むしろこの第６０問はそういった「報告に値しない不備」なる概念を会社側が恣意的に利用することを回避するために「たとえば、必要に応じて経営者と監査人で協議の上、一定の基準値を定め、この基準値を下回るような影響が僅少な不備については報告の対象としないといったことも考えられる」として、経営者の恣意的な判断を防止することを工夫することに意味があるものと理解をいたしました。会計監査の立場からのご意見や、私の意見書の読み込み不足などがありましたら、またご教示いただければ幸いです。